Как да се предпазите от обвинения във връзки с "фирми за една нощ"
Дълго време в българската икономика държавата не разполагаше с ефективни инструменти за борба с укриването на данъци, тъй като последното се постигаше чрез създаването и използването на фирми, чийто живот беше кратък и необременени с плащане на данъци, поне в размер, съответстващ на извършените операции. Това от своя страна създаде цял "сенчест" сектор от по-"конкурентни" доставчици (изпълнители), чиято цена беше по-ниска поради използването на данъчни "схеми".
В резултат на това добросъвестните данъкоплатци, които не се стремят към данъчна оптимизация, сключиха споразумения с контрагенти, предлагащи по-ниска цена, което е напълно разбираемо и оправдано от гледна точка на бизнес целите на купувачите на стоки (работи, услуги).
Разясненията на Пленума на Върховния арбитражен съд на България № 53 остават насока за елиминиране на данъчни рискове при сключване на подобни споразумения.
Въпреки това, с появата на данъчния автоматизиран комплекс ASK VAT-2, в рамките на който данъчните инспектори успяха да проследят „съдбата“ на ДДС, приет от добросъвестен данъкоплатец за приспадане, до контрагенти от 5, 10 и други връзки, съдебната практика се промени драматично.
С представянето на доказателства от данъчните власти, че ДДС в крайна сметка не е начислен (внесен) в бюджета от контрагенти на добросъвестни данъкоплатци, се увеличи броят и качеството на данъчните искове, както и броят на делата в арбитражните съдилища, разгледани в полза на данъчните инспекции.
При разглеждане на законосъобразността на данъчните исковена дружеството в случай на разкриване на некоректност на неговите контрагенти е от основно значение, че в осъществяването на определени бизнес операции, освен самия контрагент, участват и неговите доставчици и контрагенти. В резултат на това, ако се упражнява предпазливост при избора на контрагент от първо ниво в рамките на данъчното консултиране, данъкоплатецът, поради бизнес процеси, продиктувани от пазара, не знае и вероятно не трябва да знае (ако няма бизнес причини) контрагентите за последващите връзки, включени от неговия собствен доставчик. В тази връзка често просто не е възможно да се провери последното.
А липсата на ясни правила при определяне на лицето, получило неоснователно данъчно облекчение, позволява на данъчните органи произволно, по свое усмотрение, да „назначават“ виновни лица, които да възстановят неоснователно получената данъчна облага по „веригата“ или да възстановят една и съща неоснователна данъчна облага от всички участници във „веригата“.
Въпреки това, ако няма нужда да се доказва вината на конкретен данъкоплатец за получаване на неоправдана данъчна облага, например поради принадлежност или взаимозависимост с контрагенти, останалите формални критерии (отсъствието на реалност на транзакции между контрагента от първо ниво и неговите поддоставчици или подизпълнители, фактът, че контрагентите не са плащали данъци и т.н.) могат да свидетелстват срещу добросъвестен данъкоплатец, което наблюдаваме в по-голямата част от голяма част от данъчните дела са решени в полза на бюджета.
В резултат на това пазарът формира мнение, че твърденията на данъчната инспекция, свързани с факта на взаимодействие с недобросъвестни контрагенти, са очевидно изгодни за данъчните власти в съда и перспективите за тяхното обжалване заняма данъкоплатец.
Както следва от материалите по делото, данъчният орган установи, че контрагентът на данъкоплатеца не разполага с ръководство, технически персонал, дълготрайни активи, производствени активи, складове и превозни средства, в резултат на което проверката заключи, че данъкоплатецът е получил неоснователни данъчни облекчения чрез намаляване на облагаемата печалба върху разходите за закупуване на стоки от контрагента и прилагане на данъчни облекчения на ДДС за сделки с тази организация.
Освен това документите, представени от компанията, потвърждаващи покупката на стоки, бяха признати от инспектората за ненадеждни, тъй като според резултатите от проверката на почерка, извършена по време на данъчната проверка, беше установено, че подписите, направени върху документите от името на генералния директор на контрагента, всъщност не принадлежат на него.
Позицията на данъкоплатеца се усложнява и от факта, че единственият производител на стоките, закупен от дружеството от контрагента, отказва доставката на този продукт както на самия контрагент, така и на лица, които в съответствие с банковото извлечение са доставили стоките на този контрагент.
Въпреки привидно типично губещата позиция на данъкоплатеца, първоинстанционните и апелативните съдилища подкрепят последния. Окръжният касационен съд обаче отменя тези съдебни актове и отказва да удовлетвори исковете на данъкоплатеца. С определение на Върховния съд на Руската федерация на свой ред решението на инспекцията е обявено за невалидно.
1. Доказателство за спазване на всички условия, необходими за признаването на разходите за данък върху дохода и приспадането на ДДС като обосновани.
Обръща се внимание на факта, че сред стандартните условия, предвидени в закона(приемане на стоки за счетоводство, закупуване на стоки за дейности, подлежащи на облагане с ДДС, наличие на фактури и първични документи - за ДДС; икономическа целесъобразност и документални доказателства за разходите - за целите на изчисляване на данък върху доходите), първоинстанционният съд отделно обърна внимание на факта на плащане на стоки. Въпреки факта, че това основание не е било условие за прилагане на приспадане на ДДС от дълго време и не е било такова за признаване на разходи за данък върху дохода, в случаите на неоправдана данъчна облага е важно да се обосноват отношенията с контрагента при пазарни условия, тъй като обратното може да показва наличието на свързаност или взаимозависимост.
Следователно всички най-малки бизнес подробности за взаимодействието с контрагентите, дори ако не са предвидени от закона като основание за получаване на разумна данъчна облага, като по-специално плащане за стоки, могат да бъдат важни.
Както и правни подробности.
Представителят на данъкоплатеца анализира заключението на експерта, изготвено по инициатива на данъчния орган и уж свидетелстващо за подписването на първични документи от директора на контрагента и от друго лице.
В резултат на този анализ беше установено, че по време на проверката е допуснато отклонение от методите на изследване и експертът не е изследвал достатъчен брой проби от почерк (по-специално не са изследвани експериментални и безплатни проби от подписа на директора на контрагента, за което данъчният орган и експертът ще трябва да се срещнат с директора), в резултат на което заключението е изключено от списъка на доказателствата. А това от своя страна доказва документираното потвърждение на транзакциите чрез документи, представени от данъкоплатеца по време на проверката.
1.1. Пазарно ниво на прилаганите цени.
В развитие на горната теза относно подробностите за бизнеса, съдилищата, включително Върховният съд на Руската федерация, отделно отбелязаха, че цената за закупуване на стоки от доставчика съответства на пазарното ниво, което при липса на други доказателства ни позволява да заключим, че данъкоплатецът е влязъл в отношения с този контрагент при нормални условия, което е важно в случаите на неоправдано данъчно облекчение.
2. Доказателствата за реалността на извършените операции (беше и остава ключов проблем).
Съдилищата, следвайки данъкоплатеца, дадоха оценка на обстоятелствата по доставката на всяка пратка стоки (на това са посветени 8 страници от решението на първоинстанционния съд, в контекста на: фактура, товарителница, документи за качеството на стоките, документи за транспортиране (ж.п. товарителница, доказателства за времето и мястото на разтоварване), потвърждение за плащане) и продажбата й на купувачите на дружеството.
По време на разпита в съответствие с член 90 от Данъчния кодекс ръководителят на фирмата превозвач, която беше привлечена от контрагента, също потвърди участието си в организирането на процеса на доставка на въглища на данъкоплатеца с железопътен транспорт.
Върховният съд на България отделно отбелязва важна теза, която е препоръчително да използва в подобни случаи в защита на бизнеса:„противоречия в доказателства, потвърждаващи последователността на движение на стоките от производителя до данъкоплатеца, но не опровергаващи самия факт на получаване на стоките от данъкоплатеца, както и фактите на неизпълнение от съответните участници в сделките (доставчици на първа, втора и по-далечни връзки по отношение на данъка) платец) на задължението за плащане на данъци, сами по себе си не могат да бъдат основание за налагане на съответните негативни последици върхуданъкоплатецът, който е действал като купувач на стоките.”
„Междувременно от материалите по делото не следва, че по време на данъчната проверка от инспектората, както следва от член 89, параграф 4 от Данъчния кодекс, са предприети мерки за отстраняване на противоречията между информацията, получена от производителя на въглища за купувачите на въглища, и данните за транспортирането на този продукт с железопътен транспорт по поръчка на компанията Терминал. Проверката се ограничи до анализ на паричните потоци по сметките на дружеството Терминал и контрагентите на последващи връзки, без да установи какви са признаците за участие в това на данъкоплатеца - купувач на стоки, поради което се изключва участието на производителя на стоките в тези действия.
Посочените подходи на Върховния съд трябва да се използват и от данъкоплатците при разглеждане на спорове в рамките на данъчния арбитраж.
3. Доказателство за надлежна проверка при избор на контрагент.
Както е обяснено в параграф 10 от Постановление на Пленума на Върховния арбитражен съд на България № 53, данъчна облага може да бъде призната за неоснователна, ако данъчният орган докаже, че данъкоплатецът е действал без дължимата грижа и предпазливост и е трябвало да знае за нарушенията, извършени от контрагента.
В случая Върховният съд на България преповтори критериите за дължима грижа, които са били озвучени в други съдебни актове, за да я признае за дължима.
Следователно, опровергавайки упражняването на надлежна проверка, данъчният орган има право да твърди, че данъкоплатецът е изхождал само от търговската привлекателност на сделката и не е придал значение на почтеността на контрагентите, а също така да докаже, че данъкоплатецът е трябвало да знае за нарушенията, извършени от контрагентите.
На свой редданъкоплатецът може да даде обяснение какви критерии, съответстващи на стопанския оборот, той е взел предвид при избора на контрагент, да докаже своята осведоменост за това как (за сметка на какви средства, с участието на кои съизпълнители и т.н.) е трябвало да бъде изпълнен договорът.
За съжаление, изразеният подход налага на данъкоплатците доста широк спектър от задължения, които не са продиктувани единствено от бизнес логиката: изборът на контрагент по търговски причини няма да се счита за надлежно оправдан, необходимо е да се провери репутацията, платежоспособността (което е доста спорно по отношение на доставчиците), опитът, способността да се осигури сигурност и др.
Въпреки това, тези заключения осигуряват сигурност при избора на критерии за предпазливост и разпределят тежестта на доказване между данъкоплатеца и данъчния орган: първият трябва да докаже не само търговската привлекателност на сделката (която, както е посочено в началото на статията, може да бъде постигната чрез укриване на данъци от контрагентите), но и „честността“ на контрагента и способността му да изпълнява задълженията си, вторият - че данъкоплатецът не е проявил усърдие и е наясно с нарушенията, извършени от контрагентите.
В рамките на разглежданото дело първоинстанционните и апелативните съдилища установяват, че при сключване на споразумение с контрагент данъкоплатецът е изхождал от информация за възможността и начина за доставка на стоки, предоставена му от упълномощен представител на доставчика, който по-късно е разпитан и потвърждава тези обстоятелства.
В такава ситуация изготвянето на доказателства за осведоменост за начина на изпълнение от страна на контрагента на неговите задължения ще бъде един вид „сертификат за защита“ в случай на съмнения на данъчния орган и съда впредпазливост (при условие, че декларираният метод съвпада с действителния).
4. Липса на доказателства за вина при извършване на данъчно нарушение на този конкретен данъкоплатец, който носи отговорност.
Ясно е, че може да се получи неоправдана данъчна облага:
1) поради действията на самия данъкоплатец (например в случай на неправомерно прилагане на данъчно облекчение или намалена данъчна ставка);
2) поради неправилно изпълнение от контрагентите на данъкоплатеца или техните контрагенти на техните данъчни задължения.
За разлика от първия случай, във втория случай е от основно значение наличието (или липсата) на доказателства, дадени от данъчния орган за вината на този конкретен данъкоплатец (а не вината на неговия контрагент(и)), изразена в неговите действия или бездействие).
В светлината на изложеното по-горе са важни изводите на Върховния съд на България, че данъчният орган има право (и има негативни последици, ако не се възползва от това право):
- установете какви са признаците за участие в установените нарушения и несъответствия на самия данъкоплатец - купувач на стоки, поради каква причина е изключено участието на производителя на стоките в тези действия (вижте параграфа за реалността)
- докаже, че данъкоплатецът е трябвало да знае за нарушенията, извършени от контрагентите (вижте параграфа за преценка).
Все пак се надявам, че позициите на анализираното Определение на Върховния съд на България ще бъдат чути и приложени от по-долните съдилища.