Амортизационна премия временна или постоянна разлика, Икономика и живот
Използването на амортизационна премия води до образуване на разлики между счетоводното и данъчното счетоводство и съответно до необходимостта от прилагане на RAS 18/02 „Счетоводство за изчисления на корпоративния данък върху доходите“. Как трябва да се класифицират получените разлики за целите на този PBU? Нека се опитаме да го разберем.
Спомнете си, че съгласно параграф 4 от PBU 18/02 постоянните разлики се разбират по-специално като разходи, взети предвид при определяне на данъчната основа за данък върху дохода за отчетния период, но не се признават за счетоводни цели като разходи както за отчетния, така и за следващите отчетни периоди. Временните разлики се признават като разходи, които формират счетоводна печалба (загуба) в един отчетен период, а данъчната основа за данък върху дохода - в друг или в други отчетни периоди (клауза 8 PBU 18/02).
Тъй като както амортизационният бонус, така и надбавките за амортизация представляват част от цената на дълготрайните активи, която се прехвърля към разходите на организацията, е изкушаващо да се приравнят тези разходи за счетоводни и данъчни цели и съответно да се признаят получените разлики като временни. Според нас обаче това не е вярно. Нашата позиция се основава на факта, че амортизационният бонус и амортизационните надбавки не са едно и също нещо и в счетоводството няма вид разход, който да е идентичен с амортизационния бонус.
Амортизационната премия не е амортизация
Амортизационните премии и амортизационните надбавки са различни видове разходи, всеки от които има свои собствени счетоводни правила. В подкрепа на това твърдение могат да се цитират следните факти:
1) въз основа на параграф 9 от чл. 258 Данъчен кодекс България под премията за амортизация се отнася до стойността на капиталовите инвестиции в дълготрайни активисредства в определен размер от първоначалната цена, които се включват в разходите за отчетния (данъчен) период. Тъй като амортизацията, начислена за периода на експлоатация, размерът на месечните разходи, изчислен по реда на чл. 259, 259.1, 259.2 и 259.3 от Данъчния кодекс на Руската федерация;
2) премията за амортизация се признава като непреки разходи (клауза 3 от член 272 от Данъчния кодекс на Руската федерация), докато процедурата за отчитане на амортизационните отчисления се определя от посоката на използване на амортизируемото имущество (клауза 1 от член 318 от Данъчния кодекс на Руската федерация);
3) амортизацията се начислява за имущество, включено в определена амортизационна група. Ако върху дълготраен актив се прилага амортизационна премия, такъв имот се включва в амортизационната група за целите на изчисляване на амортизацията по първоначалната му цена минус сумата на амортизационната премия (клауза 9, член 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация).
По този начин прилагането на амортизационния бонус и изчисляването на амортизационните отчисления са независими данъчни счетоводни процеси, които са отделни един от друг.
Търсим счетоводен аналог
Тъй като стигнахме до извода, че амортизационният бонус и амортизационните надбавки са два независими вида данъчни разходи, за целите на квалифицирането на произтичащите разлики съгласно RAS 18/02 остава да се определи дали има разход, подобен на амортизационния бонус в счетоводството.
Както отбелязахме по-горе, амортизационният бонус е частта от разходите за капиталови инвестиции в дълготрайни активи, включени в разходите за отчетния период.
Всеки разход на организацията се признава като такъв в счетоводството само съгласно правилата на PBU 10/99 „Разходи на организацията“. Съгласно клауза 3 от този PBU, разпореждането с активи във връзка с придобиванетодълготрайните активи не се признават като разходи на организацията.
Тоест, за разлика от данъчното счетоводство, в счетоводството разходите за капиталови инвестиции не се признават като разходи за текущия период в нито една част от тях. Има постоянна разлика - разход, който се отчита за данъчни цели, но не се признава счетоводно.
За устойчивостта на различията
Така че използването на амортизационен бонус в данъчното счетоводство води до постоянни разлики в счетоводството. Освен това ще има два вида разлики:
1) постоянна разлика в размера на амортизационната премия. В периода, когато тази разлика възниква в счетоводството, се признава постоянен данъчен актив - сумата на данъка, която води до намаляване на данъчното плащане за данък върху дохода през отчетния период (клауза 7 PBU 18/02);
2) разлики, дължащи се на разлики в сумите на амортизацията в счетоводството и данъчното счетоводство. Тъй като в данъчното счетоводство амортизационните такси ще се изчисляват въз основа на първоначалната цена, намалена с размера на амортизационната премия (клауза 9 от член 258 от Данъчния кодекс на Руската федерация), при равни други условия (първоначалната цена на дълготрайния актив, методът и нормата на амортизация), месечната сума на амортизацията в данъчното счетоводство ще бъде по-малка от размера на „счетоводната“ амортизация. При такива разлики в счетоводството се признава постоянно данъчно задължение, т.е. сумата на данъка, която води до увеличение на данъчните плащания за данък върху дохода през отчетния период (клауза 7 PBU 18/02).
Нека обясним горното с пример.
Съгласно счетоводната политика на организацията, за данъчни цели дълготрайните активи, принадлежащи към трета - седма амортизационна група, подлежат на амортизационна премия от 30%.
Определете размера на премията за амортизация:
(590 000 рубли - 90 000 рубли) x 30% = 150 000 рубли.
Цената на обекта за целите на амортизацията в данъчното счетоводство ще бъде равна на 350 000 рубли. (500 000 рубли - 150 000 рубли).
Сумата на месечната амортизация ще бъде:
- в счетоводството - 8333 рубли. (500 000 рубли : 60 месеца);
- в данъчното счетоводство - 5833 рубли. (350 000 рубли : 60 месеца).
В счетоводството на организацията се изготвят осчетоводявания:
Дебит 08 Кредит 60
- за размера на разходите за придобиване на обект на дълготрайни активи - 500 000 рубли;
Дебит 19 Кредит 60
- за размера на "входящия" ДДС - 90 000 рубли;
Дебит 68 Кредит 19
- за размера на "входящия" ДДС, представен за приспадане - 90 000 рубли;
Дебит 01 Кредит 08
- за размера на първоначалната цена на обекта, пуснат в експлоатация - 500 000 рубли;
Дебит 68 Кредит 99
- за размера на постоянен данъчен актив, възникнал поради използването на амортизационна премия в данъчното счетоводство - 30 000 рубли. (150 000 рубли х 20%);
Месечно от май:
Дебит 20 Кредит 02
- за размера на начислената амортизация - 8333 рубли;
Дебит 99 Кредит 68
- за размера на постоянно данъчно задължение, произтичащо от превишението на размера на "счетоводната" амортизация над "данъка" - 500 рубли. [(8333 рубли - - 5833 рубли) x 20%].